Vagyonosodási vizsgálatok és a bírói gyakorlat
Tagi kölcsön
Az adózó által gazdasági társaságnak nyújtott tagi kölcsön sajátossága az, hogy a kölcsön összege később adófizetési kötelezettség nélkül vehető ki a társaságból. Az Szja. törvény abból indul ki, hogy az adóköteles jövedelem a megszerzéskor adózik. Így ha az adózott jövedelmet kölcsönadjuk, ennek visszafizetése után nem keletkezik adófizetési kötelezettség. Tehát ha az adózó adózott jövedelméből tagi kölcsönt nyújt gazdasági társasága részére, akkor nincs adófizetési kötelezettsége a kölcsön visszafizetésekor. Tagi kölcsönöknél azt kell vizsgálni, hogy a gazdasági társaság könyvelésében nyilvántartott tagi kölcsönök nyújtására sor kerülhetett-e az adózó bevallott jövedelméből. Ha ezt nem vizsgálná az adóhatóság, akkor az adózó eltitkolt jövedelméből nyújtott tagi kölcsön összege adózatlan maradna. Az adózatlan jövedelemből nyújtott tagi kölcsönök visszafizetése adófizetési kötelezettséget szintén nem keletkeztet, így előfordulhatna a korábban adófizetés alól kivont jövedelem legalizálása. Mindezek miatt, ha az adóhatóság gazdasági társaságág ellenőrzésekor nagy összegű tagi kölcsönt észlel, akkor a tagi kölcsönt nyújtó magánszemélynél is utólagos ellenőrzést folytat le. A vizsgálat célja annak tisztázása tehát, hogy a tagi kölcsön forrása adózott vagy adózás alól elvont jövedelemből származott-e.
Az adózóknak az adóigazgatási eljárásban azt, kell hitelt érdemlő módon igazolniuk, hogy a kiadások forrásául adókötelezettség alá nem eső jövedelem szolgált és nem az adózás alól elvont adóköteles jövedelem.
Példa
Az adózó tagi kölcsönt nyújtott a gazdasági társaságának, de sem pénztárbizonylat, sem szerződés nem készült, de a kölcsönnyújtás tényét elismerte. A tagi kölcsön forrásának igazolására, az adózó hivatkozását az adóhatóság nem fogadta el, mivel a tagi kölcsön nyújtására előbb került sor, mint a forrásaként megjelölt kölcsönfelvételre. A bíróság tanúként hallgatta meg a gazdasági társaság könyvelőjét, aki azt vallotta, hogy a tagi hitelek lekönyvelésének időpontja mindig hó elejére esett és ez csak technikai jellegű megoldás volt, nem jelentette azt, hogy a tagi kölcsön összege a házipénztárba vagy bankszámlára ténylegesen is befizetésre került. A bíróság szerint az adóhatóság tévesen állapította meg a tagi kölcsönnyújtás idejét, amikor a gazdasági társaság könyvelésében szereplő dátumot valósnak fogadta el, annak ellenére, hogy ezt szabályosan kiállított bizonylat nem támasztotta alá. A tagi kölcsön időpontját csak bizonylatok igazolhatják, ezért nem állapítható meg, hogy a tagi kölcsön elhelyezésére az adózó által hivatkozott időben került sor. A bíróság az adóhatóság határozatát hatályon kívül helyzete, az ítélet ellen az adóhatóság felülvizsgálati eljárást kezdeményezett.
A Legfelsőbb Bíróság szerint a bíróság a tényállást helyesen állapította meg, de abból helytelen következtetést vont le.
Az adóhatóság becslési eljárást alkalmazott az adózó adóalapjának a megállapításakor, mert a rendelkezésre álló iratok alapján az adózó előbb nyújtotta a tagi kölcsönt a gazdasági társaságnak, minthogy ennek fedezeteként megjelölt kölcsönhöz hozzájutott volna. A Legfelsőbb Bíróság kiemelte, hogy az Art. nem adja meg a hitelt érdemlő adat fogalmát, de nyilvánvalóan az okirati jellegű bizonyítékok azok, amelyek elsődlegesen figyelembe vehetőek. Az eljáró adóhatóság nem vette figyelemben az adózó által hivatkozott kölcsönszerződést, mivel az a tagi kölcsön nyújtása után lett megkötve, és így a pénzforgalmi szemlélet miatt nem szolgálhat a tagi kölcsön forrásaként. Az adóhatóság határozatának felülvizsgálatát végző bíróság a tagi kölcsön nyújtásának időpontját nem fogadta el azt is megkérdőjelezte, egyáltalán sor került-e tagi kölcsön nyújtására.
Ezzel a bíróság túlterjeszkedett a kereseti kérelmen és az ellenkérelmen, hiszem az adózó elismerte az, hogy tagi kölcsön nyújtott és ezt az adóhatóság sem vitatta. A bíróság megállapítása akkor lett volna helytálló, ha az adózó hitelt érdemlő adatokkal igazolja, hogy a tagi kölcsönt az után nyújtotta, hogy a fedezetként megjelölt kölcsönösszeghez ő maga is hozzájutott. A Pp. értelmében az adózónak kell azt ellenbizonyítással igazolnia, hogy a könyvelési adatokhoz képest elértő időpontban került sor a tagi kölcsön nyújtására. Ennek az ellenbizonyítási kötelezettségnek az adózó nem tudott eleget tenni, erre vonatkozó okirati bizonyítékokkal nem rendelkezett, a tanúként meghallgatott könyvelő által elmondott könyvelési módszer jogszabályellenes, így az nem vehető figyelembe. Mindezek alapján a Legfelsőbb Bíróság a bíróság ítéletét hatályon kívül helyzete és a felperes keresetét elutasította.303 Ebben az ügyben tehát az adózó nem tudta hitelt érdemlő adatokkal igazolni, az adóhatóság által becsléssel megállapított adóalaptól való eltérést, mivel nem tudta bizonyítani, hogy a tagi kölcsön nyújtására olyan időpontban került sor, amikor a forrásként megjelölt kölcsönszerződésre figyelemmel a fedezet rendelkezésére állt (LB Kfv.35.043/2006.).
Tartási szerződés
Az adózó 0 forint jövedelmet szerepeltetett adóbevallásában, ugyanakkor vállalkozói tevékenységéből nagy összegű vesztesége származott. Az adóhatóság az adózó gazdasági társaságánál ellenőrzést végzett, és megállapította, hogy az adózó nagy összegű tagi kölcsönt nyújtott a társaságnak. Az adózónál tartott ellenőrzés során az adóhatóság azt vizsgálta, hogy milyen bevételekből és jövedelmekből tudta, fedezni a nyújtott tagi kölcsönt. Az adózó becsatolt egy tartási szerződést, mely szerint a külföldön élő eltartott az adózó részére nagy összegeket utált át. Az adóhatóság megkereste a külföldi adóhatóságot, amely meghallgatta az eltartottat, az eltartott nyilatkozata szerint az átutalt összegek nem szolgálhattak a tagi kölcsön fedezetéül, a pénzösszeg nagysága miatt. Ezt átutalási megbízások is alátámasztották. Ezután az adózó becsatolt egy magyar közjegyző előtt tett nyilatkozatot, amelyben az adózó és az eltartott kijelentették, hogy köztük eltartási szerzősé jött létre és az eltartott nyilatkozott arról, hogy a szerzősében vállalt összeget megfizette az adózónak.
A bíróságnak arról kellett döntenie, hogy az eltartottnak a külföldi adóhatóság vagy a magyar közjegyző előtt tett nyilatkozatát tartja-e hitelt érdemlőnek.
A bíróság a külföldi adóhatóság előtt tett nyilatkozatott fogadta el, mely szerint megállapította, hogy az adózó nem kapott tartási szerződés alapján az általa a tagi kölcsön forrásaként megjelölt összeget, hanem annál csak jóval kevesebbet. A bíróság indokolásában kifejtett, hogy azért fogadja el a külföldi adóhatóság előtt tett nyilatkozatot a magyar közjegyző előtt tett nyilatkozattal ellentétben, mivel az eltartott a kérdésekre egyértelmű válaszokat adott, és egyértelműen nyilatkozott az átutalt pénz összegéről, melyet átutalási megbízások is alátámasztanak. A külföldi adóhatóság előtt az eltartott közvetetten a saját ügyében is nyilatkozott, amennyiben elismerte volna az adózó által hivatkozott nagy összeg átutalását, akkor esetleg ennek a pénznek a forrásáról számot kellett volna adnia a külföldi adóhatóság előtt. A magyar közjegyző előtt megtett nyilatkozat kapcsán azonban ilyen következménnyel nem kellett számolnia. Mindezekre tekintettel az adózó bizonyítási kötelezettségének nem tett eleget. Az eltartott által a külföldi adóhatóság előtt tett nyilatkozatáról felvett jegyzőkönyv közokiratnak minősül. Az adózó nem tudta bizonyítani, hogy az eltartottól akkor a összeghez jutott volna, ami fedezte a tagi kölcsön összegét, mivel a magyar közjegyző előtt megtett és hitelesített okiratba foglalt nyilatkozat, csak azt bizonyítja, hogy az adott nyilatkozatot előtte tették meg, az okiratban megjelölt személyek. Az okirat közjegyzői hitelesítése nem jelnet garanciát arra, hogy a benne foglalt ügyelet, teljesedésbe ment.
Elévülési időszakon túli külföldi jövedelem
Az adózó külföldről származó nyereménnyel kapcsolatban arra hivatkozott, hogy a már elévült időszakra első jövedelem behozatalára az akkor hatályban lévő devizaszabályok megsértésével került sor. A nyeremény igazolására külföldön készült közokiratba foglalt nyilatkozatot csatolt be. A bíróság megállapította, hogy a becsatolt okirat közokiratnak minősül, de az abban foglalt nyilatkozat valóságtartamának felfogadása nem kötelező az adóhatóság és a bíróság által. Az adózó ezzel az okirattal kívánta a jövedelem létét bizonyítani, de a bíróság ítélete szerint a bizonyítás akkor lett volna elfogadható, ha az adózó az akkor hatályban volt devizaszabályoknak megfelelő nyilatkozattal és hatósági igazolvánnyal is rendelkezett volna az adott jövedelem belföldre hozataláról. Mindezek hiányában az adózó által hivatkozott jövedelmet nem vette figyelembe, mivel nem volt bizonyított az sem, hogy a nyeremény összege az adózó által belföldön került felhasználásra. A Legfelsőbb Bíróság az adóhatósági határozat felülvizsgálatát végző bíróság ítéletét hatályában fenntartotta, de az indokolást módosította és kimondta, hogy az Art. nem tartalmaz olyan rendelkezést, mely szerint jövedelmet csak legális forrásból, adó-, illeték- és deviza-jogszabályi rendelkezések betartásával szerzett bevételek tekintetében lehetne igazolni. Nincs továbbá olyan rendelkezés sem, amely az elévülési időn túl rendelkezésre nem álló bizonylatok miatt valamely joghátrány alkalmazását írná elő. Mindebből az következik, hogy az adóhatóság által becsléssel megállapított adóalaptól való eltérés kapcsán az adózó illegális forrásból származó jövedelmére is hivatkozhat és erre vonatkozóan hitelt érdemlő bizonyítást terjeszthet elő. Önmagában az adózó által köztudomásúnak tekintett tényből következően, mely szerint a devizajogszabályokat az állampolgárok megszegték, nem lehet az adózó jövedelmére pontosan következtetni. Az illegálisan megszerezhető jövedelem nagyságára vonatkozó vélelmet tartalmazó szabályozást pedig az adójogszabályok nem rögzítenek. Tehát az adóhatóság önmagában arra hivatkozással, hogy az adó-, illeték- és deviza-jogszabályi rendelkezések megsértésével került be a jövedelem belföldre, nem tehet jogszerűen megállapítást, de ugyanakkor az adóhatóság e körben tett megállapítása a bizonyítékok sorában egy bizonyítéknak minősül.
Bűncselekményből származó jövedelem
Az adózó ebben az esetben arra hivatkozott, hogy bűncselekményből származott kiadásának a fedezete. Az adózó tagi kölcsön nyújtott egy gazdasági társaságnak, mely kölcsön jóval meghaladta a bevallott jövedelmét. Az adózó nem tagadta a tagi kölcsön nyújtását, arra hivatkozott, hogy ajándékba kapott összegből nyújtotta, de erre vonatkozó okiratot nem csatolt be. Az adózó bírósági keresetében még azt adta elő, hogy a tagi kölcsön forrása a már elhunyt rokonától kapott ajándék volt. Utóbb azonban már a per folyamán becsatolt egy ítéletet, melyben volt házastársát bűnösnek mondták ki csődbűncselekményben. Arra hivatkozott, hogy volt házastársa a vezetése alatt álló gazdasági társaságból nagy összegeket vont ki és ebből tudta fedezni a tagi kölcsönt. A bíróság az adózó keresetét elutasította, mely ellen az adózó felülvizsgálati eljárást kezdeményezett. A Legfelsőbb Bíróság kimondta, hogy az adóhatósági határozat felülvizsgálatát végző bíróság helyesen járt el, amikor az adózó által becsatolt ítéletet nem vette figyelembe, a bíróság ugyanis a adóhatósági határozatok felülvizsgálata során arról köteles rendelkezni, hogy a felülvizsgált adóhatósági határozat meghozatalkor megfelelt-e a jogszabályoknak. Az adózó az adóigazgatási eljárásban nem is hivatkozott arra, hogy a házastársa által eltulajdonított összeg jelentette az általa nyújtott tagi kölcsön fedezetét. A házastársat elmarasztaló ítélet kizárólag azt állapította meg, hogy ő a terhére rótt bűncselekményt elkövette, az ítélet kimondja azt is, hogy az elvont pénzösszegről nem volt konkrétan megállapítható, hogy mire lett felhasználva. Nem volt bizonyított az sem, hogy a volt házastárs bűncselekményéből származó jövedelem, hogyan került az adózó birtokába és hogy ezt az összeget a tagi kölcsön nyújtására fordította volna. Mindezekre tekintettel a Legfelsőbb Bíróság kimondta, hogy az adóhatóság és az adóhatósági határozat felülvizsgálatát végző bíróság a jogszabályoknak megfelelő döntés hozott.
Összegzés
A vagyonvizsgálat, mint láthattuk egy sajátos ellenőrzés típusnak tekinthető, hiszen az adóhatóság az adó alapját becsléssel állapítja meg. Sajátos továbbá azért is, mivel a becslés feltételeinek fennállásának bizonyítását követően, a bizonyítási teher megfordul és ezen időponttól kezdődően az adózó „kötelezettsége”, érdeke bizonyítékok előterjesztése, melynek célja, hogy az adóhatóság által becsült adóalaptól történő eltérést bizonyítsa.
Vajon alkalmas ez a sajátos ellenőrzés típus a feladatának, céljának betöltésére? A vagyonvizsgálatok kiemelt célja a feketegazdaság visszaszorítása mellett, az adózók „félelemben” tartásával az adóbevételek növelése, a prevenció, továbbá az adózókban az adóhatóság jelenlétének erősítése.
Álláspontom szerint a vagyonvizsgálat a gazdaság fehérítésére alkalmatlan eljárás, sőt talán még hozzájárul ahhoz, hogy a gazdaság „szürküljön”. Az igazán vagyonos adózókat valójában el sem érik ezen vizsgálatokkal, míg a középosztály gazdagabb rétegei, akik a vagyonvizsgálatok elsődleges elszenvedői, felkészülnek, felkészültek mind egy esetleges vagyonvizsgálatra, mind az esetleges végrehajtási eljárásra. Éppen azáltal, hogy az adózók egy jelentős hányada a vagyonvizsgálatokat és azok következményeit megelőzvén külföldi holding társaságokon keresztül tulajdonolja tovább az ingatlanjait, a cégeit, és az egyéb vagyontárgyait, tovább szürkül a magyar gazdaság.
Összességében tehát rögzíteni szükséges azt, hogy a vagyonvizsgálatok szükségesek, melyeknek a pozitív hatásai vitathatatlanok, azonban az adóhatóság felkészültségének növelése, a jogszabályok helyes adóhatósági értelmezése és a szolgáltató adóhatóság követelményeinek történő megfelelés nélkül, a vagyonvizsgálatokra a magánszemélyek mindig is, mint elkerülendő vizsgálatra, míg az adóhatóságra, mint ellenségre fognak tekinteni.
Az adóhatóság jelmondatát pedig soha ne feledjük, mely a következőként szól:
„Mindenkire sor kerülhet, mert az idő nekünk dolgozik.” (APEH) (http://vagyonosodasi-vizsgalat.blogspot.hu/)
Úgy gondolom, hogy a vagyonosodási vizsgálatok témája szinte kifogyhatatlan. A témakört bővíteni szeretném, kitérve az Európai Unió jogszabályaira és bírósági döntésekre is.
